Iva: Correzioni ammesse anche oltre l’anno

13 Luglio 2007, di Redazione Wall Street Italia

di Rosa Rutigliano

L’Agenzia delle Entrate recentemente ha emanato la risoluzione del 21 maggio 2007 n. 106 con cui ha definito, per il vero ribadendo precedenti già consolidati, il caso in cui applicata l’imposta sul valore aggiunto con una determinata aliquota, calcolata secondo le misure normative vigenti, l’aliquota stessa è sottoposta a variazione in diminuzione per legge; per la precisione: l’istante ha emesso fattura secondo la nuova aliquota stabilita con decreto legge, ma, successivamente, il decreto legge non è stato convertito e la società ha emesso fattura correttiva in diminuzione dell’iva precedentemente pagata in modo da restituire al committente quanto pagato in misura maggiore.
L’interpello perciò verte sull’interpretazione dell’articolo 26, comma 2, del Dpr n. 633/1972.
La società effettua prestazioni oggetto di contratto di servizio energia per uso domestico, ossia l’erogazione dei beni e servizi necessari a mantenere le condizioni di confort negli edifici nel rispetto delle leggi in materia di uso razionale dell’energia, provvedendo nel contempo al miglioramento del processo di trasformazione e di utilizzo dell’energia.
Queste prestazioni erano soggette all’aliquota iva del 10 per cento, percentuale elevata al 20 per cento dall’articolo 36, comma 1, del Dl n. 223 del 4 luglio 2006; successivamente, in sede di conversione, il decreto legge ha riservato l’aliquota agevolata alle sole prestazioni di servizi relativi alla fornitura e distribuzione di calore-energia per uso domestico derivante dall’utilizzo di fonti energetiche rinnovabili. Il decreto è stato convertito con la legge del 4 agosto 2007 n. 248.
Pertanto, nel periodo 4 luglio 2006 — 11 agosto 2006 la società ha emesso fatture con iva al 20 per cento come previsto nel decreto legge. Ora, il decreto legge, convertito in legge solo in parte, comporta il problema di rettificare l’iva addebitata al 20 per cento, ma dovuta nella misura del 10 per cento.
L’istante ritiene, correttamente, che la disposizione agevolativa in questione, non essendo stata convertita nella parte in cui elevava l’aliquota iva al 20%, sia rimasta in vigore, ex tunc, e quindi è applicabile la disciplina della variazione in diminuzione dell’iva di cui all’art. 26.
L’Agenzia interviene richiamando l’art. 15, 5 comma, della legge 23 agosto 1988, n. 400, che, in tema d’efficacia degli emendamenti al decreto legge in sede di conversione, secondo il quale le modifiche apportate al decreto legge in sede di conversione hanno efficacia dal giorno successivo a quello della pubblicazione della legge di conversione, salvo che non sia disposto diversamente.
Nel caso specifico dell’art. 36 del decreto legge, si pone il problema della sua efficacia tenuto conto che esso è stato oggetto di emendamento sostitutivo con la legge di conversione.
Secondo l’orientamento della Corte di Cassazione e la giurisprudenza dominante, l’emendamento sostitutivo o soppressivo del decreto legge in sede di conversione configura una conversione parziale dello stesso decreto legge, scindibile in una pluralità di disposizioni, con la conseguenza che tale tipo di emendamento determina la perdita d’efficacia ex tunc della disposizione eliminata e l’entrata in vigore ex nunc della nuova disposizione.
Tale interpretazione sembra trovare conferma nel principio secondo cui i decreti legge non convertiti devono considerarsi come se non fossero mai esistiti quale fonte di diritto a livello legislativo.
Sicché la disposizione modificativa alla tabella del decreto n. 633/1972, introdotta dal decreto legge n. 223/2006, e non convertita dalla legge n. 248/2006, è da ritenere che abbia perso efficacia ex tunc.
Premesso ciò, ci si pone il problema se sia possibile applicare nel caso in esame l’art. 26 del decreto iva che prevede la facoltà per il cedente o prestatore di rettificare in diminuzione la fattura originaria mediante l’emissione di una nota di accredito con iva a favore dell’acquirente o del committente.
Nella risoluzione, l’Agenzia ha richiamato anche la legge n. 47/2004, entrata in vigore il 28 febbraio, che ha ridotto l’aliquota iva per le ristrutturazioni edilizie dal 20 % al 10 % anche per le prestazioni fatturate dall’1 gennaio. Successivamente, con la circolare 21 giugno 2004, n. 28/E, l’Agenzia ha riconosciuto al soggetto realizzatore dei lavori la facoltà di rettificare in diminuzione le fatture emesse nel periodo dal 1 gennaio al 27 febbraio, ai sensi dell’articolo 24 del decreto iva, precisando che nel caso di specie non opera il limite temporale di 1 anno dall’effettuazione dell’operazione, perché la rettifica non è da collegarsi a variazioni negli elementi contrattuali né a errori di fatturazione.
Cosicché l’Agenzia stabilisce che nel caso della società che svolge il servizio di prestazione di energia si può applicare la stessa soluzione fornita per le ristrutturazioni edili, in cui l’applicazione retroattiva di un’aliquota iva inferiore rispetto a quella esposta in fattura è generata dalla conversione parziale del decreto legge.