di Alberto Savarese
Per i fabbricati in locazione finanziaria sarà d’ora in poi indeducibile la quota relativa all’area su cui è edificato l’immobile . Si tratta di una delle novità apportate dal decreto legge n. 262 del 3 ottobre 2006 mediante l’introduzione del comma 7-bis nell’articolo 36 del decreto legge n. 223 del 4 luglio 2006. Con questa modifica, per calcolare le quote di ammortamento deducibili , il costo complessivo dei fabbricati strumentali è considerato al netto del costo delle aree occupate dalla costruzione e di quelle che ne costituiscono pertinenza. Più specificamente , il costo delle aree su cui si è edificato l’immobile strumentale “…è quantificato in misura pari al maggiore tra quello esposto in bilancio nell’anno di acquisto e quello corrispondente al 20 per cento e, per i fabbricati industriali, al 30 per cento del costo complessivo, intendendosi per fabbricati industriali quelli destinati alla produzione o trasformazione di beni…”, disposizione questa che si applica “…anche ai fabbricati strumentali acquisiti mediante contratti di locazione finanziaria con riferimento alla quota capitale del canone..”. Le suddette norme sono applicabili anche per le quote di ammortamento e per i canoni relativi ai fabbricati acquistati o acquisiti nel corso di periodi di imposta precedenti. In tali casi, ai fini della individuazione del maggior valore di cui parla il legislatore , si dovrà avere come punti di riferimento il “..valore delle aree esposto nell’ultimo bilancio approvato prima della entrata in vigore della disposizione…” e il valore risultante applicando le percentuali del 20 o del 30 per cento al costo complessivo del fabbricato, al netto dei costi incrementativi capitalizzati e delle rivalutazioni effettuate, risultante dal medesimo bilancio. Quale è la logica sottesa a queste nuove disposizioni normative ? Con la nuova disciplina il legislatore tributario ha implicitamente accolto il principio contabile internazionale Ias 17 ( paragrafo 15 ) secondo il quale gli elementi di terreni e fabbricati di un contratto di leasing di terreni e fabbricati sono considerati separatamente ai fini della classificazione del leasing. Fatta salva l’ipotesi che alla scadenza la proprietà degli immobili passi al locatario, entrambi gli elementi patrimoniali sono classificati come leasing finanziario. Bisogna infatti capire come la caratteristica essenziale del leasing sta nel trasferimento al locatario di tutti i rischi e i benefici derivanti dalla proprietà del bene. Una caratteristica invece dei terreni è che essi hanno, di norma, una vita economica indefinita e, se non si prevede che la proprietà sia trasferita al locatario alla scadenza, non si può ritenere che al locatario siano trasferiti, sostanzialmente, tutti i rischi e i benefici inerenti alla proprietà; ne consegue che, al verificarsi delle suddette condizioni, il leasing di terreni sarà classificato come leasing operativo, diverso da quello inerente ai fabbricati. Ecco perché dal punto di vista contabile per la classificazione di un leasing di terreni e fabbricati, i pagamenti dovuti sono suddivisi tra quota relativa al terreno e quota relativa al fabbricato, in base al rapporto fra i rispettivi fair values (valori equi). Da qui si procederà alla procedura di contabilizzazione conforme ai principi internazionali . Dunque il bene sarà inserito nel bilancio dal locatario e dovrà essere assoggettato ad ammortamento, con i medesimi criteri dei beni di proprietà, secondo le regole previste dagli Ias/Ifrs. Lo stesso locatario contabilizzerà il relativo debito nei confronti del locatore contestualmente alla rilevazione del bene oggetto di leasing tra le attività. Più specificamente il canone di leasing finanziario non dovrà essere iscritto interamente nel conto economico, ma deve essere suddivisi tra quota “capitale rimborsato” (da portare a riduzione del debito residuo verso il locatore tra le passività dello stato patrimoniale) e quota “interessi” (da rilevare per competenza come onere finanziario nel conto economico). Dal canto suo invece il locatore iscriverà , secondo il metodo finanziario, tra le attività il credito nei confronti del locatario, per un importo pari all’investimento del leasing, quindi il valore relativo ai pagamenti minimi previsti dal contratto e l’importo non garantito, cioè il valore di riscatto del bene.
